"Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", 2011, N 2

С 1 января 2011 г. утрачивает силу Инструкция N 148н <1>, устанавливающая правила ведения бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях. Вместо нее Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н утверждены Единый план счетов бухгалтерского учета для государственных органов власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений (далее - Единый план счетов) и Инструкция по его применению (далее - Инструкция N 157н). Именно этим Приказом начиная с 2011 г. должны руководствоваться государственные (муниципальные) учреждения, в том числе и бюджетные, при ведении бухгалтерского учета. В данной статье мы рассмотрим общие положения об организации бухгалтерского учета, определенные Инструкцией N 157н, в сравнении с положениями, ранее установленными Инструкцией N 148н.

<1> Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н.
<2> Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Бухгалтерский учет должен осуществляться учреждениями в соответствии с Бюджетным кодексом, Законом о бухгалтерском учете <2>, Инструкцией N 157н и иными нормативными правовыми актами РФ, регулирующими бухгалтерский учет.

Инструкция N 157н устанавливает общие требования к учету нефинансовых, финансовых активов, обязательств, операций, их изменяющих, и полученных по указанным операциям финансовых результатов на соответствующих счетах Единого плана счетов, в том числе требования по их признанию, оценке, группировке, общие способы и правила организации и ведения бюджетного учета учреждениями, осуществляющими полномочия получателя бюджетных средств, бухгалтерского учета бюджетными учреждениями, автономными учреждениями путем сплошного, непрерывного и документального учета всех операций с активами и обязательствами.

Основные принципы организации бухгалтерского учета

В п. 3 Инструкции N 157н впервые подробно указаны основные принципы организации и ведения бухгалтерского учета:

1. Метод двойной записи. Бухгалтерский учет государственного (муниципального) имущества, обязательств, операций, их изменяющих (фактов хозяйственной деятельности), финансовых результатов осуществляется методом двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов учреждения.
2. Метод начисления. Бухгалтерский учет ведется методом начисления, согласно которому результаты операций признаются по факту их совершения, независимо от того, когда получены или выплачены денежные средства (или их эквиваленты) при расчетах, связанных с осуществлением указанных операций.
3. Непрерывность. Бухгалтерский учет ведется непрерывно исходя из предположения, что учреждение будет осуществлять свою деятельность в обозримом будущем.
4. Полнота. Информация в денежном выражении о состоянии активов и обязательств, об операциях, их изменяющих, и финансовых результатах указанных операций (доходах, расходах), отражаемая на соответствующих счетах рабочего плана счетов учреждения, должна быть полной. Также должна учитываться существенность этой информации.
5. Прозрачность (открытость). Информация об имуществе, обязательствах и операциях, их изменяющих, а также о результатах исполнения бюджета и (или) хозяйственной деятельности учреждения формируется им на соответствующих счетах бухгалтерского учета с обеспечением аналитического учета (аналитики) в объеме показателей, предусмотренных для представления внешним пользователям (опубликования в средствах массовой информации) согласно законодательству РФ.
6. Сопоставимость. Данные бухгалтерского учета и сформированная на их основе отчетность государственного (муниципального) учреждения должны быть сопоставимы (в том числе за различные финансовые (отчетные) периоды деятельности учреждения) вне зависимости от его типа.
7. Стабильность. Рабочий план счетов учреждения, а также требования к структуре аналитического учета, утвержденные в рамках формирования учетной политики учреждением, применяются непрерывно и изменяются при условии обеспечения сопоставимости показателей бухгалтерского учета и отчетности за отчетный, текущий и очередной финансовый годы (очередной финансовый год и плановый период).
8. Достоверность. В бухгалтерском учете должна быть отражена информация, не содержащая существенных ошибок и искажений и позволяющая положиться на нее как на правдивую. В целях применения Инструкции N 157н существенной признается информация, пропуск или искажение которой может повлиять на экономическое решение учредителей учреждения (пользователей информации), принимаемое на основании данных бухгалтерского учета и (или) бухгалтерской отчетности учреждения.
9. Раздельный учет имущества. Имущество, являющееся собственностью учредителя государственного (муниципального) учреждения, учитывается учреждением обособленно от иного имущества, находящегося у данного учреждения в пользовании (в управлении, на хранении).
10. Разделение ответственности по обязательствам. Обязательства, по которым учреждение отвечает имуществом, находящимся у него на праве оперативного управления, а также указанное имущество учитываются в бухгалтерском учете учреждений обособленно от иных объектов учета.

В соответствии с п. 4 Инструкции N 157н при ведении бухгалтерского учета учреждение обеспечивает:

• формирование полной и достоверной информации о наличии государственного (муниципального) имущества, его использовании, о принятых учреждением обязательствах, полученных им финансовых результатах и формирование бухгалтерской отчетности, необходимой внутренним пользователям (руководителям, наблюдательным советам автономных учреждений, органам, осуществляющим функции и полномочия учредителя, собственникам имущества, на базе которого создано учреждение, участникам бюджетного процесса, осуществляющим в соответствии с бюджетным законодательствам соответствующие полномочия), а также внешним пользователям бухгалтерской отчетности (приобретателям (получателям) услуг (работ), социальных пособий, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности);
• предоставление информации, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для осуществления ими полномочий по внутреннему и внешнему финансовому контролю за соблюдением законодательства РФ при осуществлении субъектом учета хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами.

В Инструкцию N 157 дополнительно включено положение о том, что руководитель учреждения в соответствии с законодательством РФ вправе передать ведение бухгалтерского учета и составление на его основе отчетности по договору (соглашению) другому учреждению, организации (централизованной бухгалтерии) (п. 5 Инструкции N 157).

Единый план счетов

Единый план счетов предназначен для упорядоченного сбора, регистрации и обобщения информации (в денежном выражении) о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов РФ, муниципальных образований, государственных академий наук, государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, а также об операциях, изменяющих указанные активы и обязательства, и полученных по указанным операциям финансовых результатах. На основании Единого плана счетов учреждения разрабатывают и утверждают рабочие планы счетов.

Номер счета Рабочего плана счетов по-прежнему включает в себя 26 разрядов. Однако структура номера счета и наименования его разрядов несколько изменились. В соответствии с п. 21 Инструкции N 157н теперь структура номера счета строится следующим образом:

1. в 1 - 17 разрядах указывается аналитический код по классификационному признаку поступлений и выбытий;
2. в 18 разряде отражается код вида финансового обеспечения (деятельности). Теперь количество таких кодов увеличилось до девяти (вместо четырех);
3. в 19 - 23 разрядах номера счета Рабочего плана счетов отражается синтетический код счета Единого плана счетов;
4. в 24 - 26 разрядах показывается аналитический код вида поступлений, выбытий объекта учета. Причем для казенных и бюджетных учреждений в этих разрядах отражаются коды Классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ).

В целях организации и ведения бухгалтерского учета, утверждения Рабочего плана счетов применяются следующие коды вида финансового обеспечения (деятельности):

1. для государственных (муниципальных) учреждений, финансовых органов соответствующих бюджетов и органов, осуществляющих их кассовое обслуживание:

а) 1 - деятельность, осуществляемая за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (бюджетная деятельность);

б) 2 - приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения);

в) 3 - средства во временном распоряжении;

г) 4 - субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания;

д) 5 - субсидии на иные цели;

е) 6 - бюджетные инвестиции;

ж) 7 - средства по обязательному медицинскому страхованию;

1. для отражения органами Федерального казначейства, финансовыми органами субъектов РФ (муниципальных образований) операций, осуществляемых в рамках кассового обслуживания бюджетных учреждений, автономных учреждений, иных некоммерческих организаций, не являющихся участниками бюджетного процесса:

а) в части операций с собственными средствами учреждения (организации), средствами во временном распоряжении и субсидией на выполнение государственного (муниципального) задания, учитываемых на лицевом счете учреждения (организации), код вида деятельности "Средства некоммерческих организаций на лицевых счетах"показывается с цифрой 8;

б) в части операций с субсидиями на иные цели и бюджетными инвестициями, учитываемых на отдельном лицевом счете, код вида деятельности "Средства некоммерческих организаций на отдельных лицевых счетах" показывается с цифрой 9.

Учетная политика

В отличие от Инструкции N 148н в п. 6 Инструкции N 157н прямо прописана обязанность учреждений формировать свою учетную политику исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности и выполняемых в соответствии с законодательством РФ полномочий.

Напомним, что ответственность за формирование учетной политики несет главный бухгалтер. Принятая учетная политика утверждается руководителем учреждения и применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства РФ или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года (п. 3 ст. 7, п. 4 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете).

Приказом об учетной политике утверждаются также:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений, содержащий применяемые счета бухгалтерского учета для ведения синтетического и аналитического учета;
• методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;
• порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете;
• формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым законодательством РФ не установлены обязательные для их оформления формы документов;
• порядок организации и обеспечения (осуществления) учреждением внутреннего финансового контроля;
• иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета.

Первичные документы

Все хозяйственные операции оформляются первичными учетными документами, которые принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам, утвержденным правовыми актами уполномоченных органов исполнительной власти (согласно законодательству РФ). Если формы первичных документов не унифицированы, они должны содержать следующие обязательные реквизиты:

• наименование документа;
• дату составления документа;
• наименование участника хозяйственной операции, от имени которого составлен документ, а также его идентификационные коды;
• содержание хозяйственной операции;
• измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
• наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
• личные подписи указанных лиц и их расшифровка.

Положения, касающиеся порядка применения первичных документов, ранее содержал п. 3 Инструкции N 148н. Теперь они указаны в п. 7 Инструкции N 157н. Кроме того, в новой Инструкции перечислены дополнительные требования к оформлению и хранению первичных документов.

Так, первичный документ может быть принят к учету при соблюдении следующих требований:

• документ должен быть составлен на бумажном носителе, а при наличии технических возможностей - на машинных носителях в виде электронного документа с использованием электронной цифровой подписи. При необходимости учреждение должно представить копии электронных документов на бумажных носителях (п. 7 Инструкции N 157н);
• в нем должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные унифицированной формой документа, а при отсутствии таковой - обязательные реквизиты, указанные выше (п. 8 Инструкции N 157н). Стоит отметить, что с 1 января 2011 г. государственные (муниципальные) учреждения при применении первичных документов обязаны руководствоваться Приказом Минфина России от 15.12.2010 N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению" (далее - Приказ N 173н);
• на документе должны быть проставлены подписи руководителя субъекта учета или уполномоченного им на то лица. При оформлении хозяйственных операций с денежными средствами - подпись руководителя учреждения и главного бухгалтера (уполномоченных ими на то лиц) (п. 8 Инструкции N 157н);
• первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции (п. 9 Инструкции N 157н);
• в документах, оформляющих операции с наличными или безналичными денежными средствами, не должно быть исправлений. Иные первичные учетные документы, содержащие исправления, принимаются к бухгалтерскому учету в случае, когда исправления внесены по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц с указанием надписи "Исправленному верить" ("Исправлено") и даты внесения исправлений (п. 10 Инструкции N 157н);
• первичные документы должны быть составлены на русском языке. Документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык (п. 13 Инструкции N 157н).

Учреждение обязано обеспечить хранение первичных учетных документов в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет. При наличии технической возможности хранение первичных электронных документов может производиться на машинных носителях с учетом требований законодательства РФ, регулирующего использование электронной цифровой подписи в электронных документах. Ответственность за организацию хранения таких документов несет руководитель учреждения. В случае их пропажи, уничтожения или порчи он назначает комиссию по расследованию причин утраты документов и выявлению виновных лиц, а также принимает меры по восстановлению первичных документов (п. п. 14, 16 Инструкции N 157н).

Обратите внимание! Оформление и хранение первичных документов, содержащих сведения, составляющие государственную тайну, осуществляются с соблюдением норм законодательства РФ о защите государственной тайны (п. 15 Инструкции N 157н).

Изъятие первичных документов может осуществляться только уполномоченными согласно законодательству РФ органами на основании их постановлений. При возникновении таких ситуаций главный бухгалтер учреждения (другое должностное лицо) вправе в присутствии представителей таких органов снять копию с изъятых документов, проставив на них основания и даты изъятия (п. 17 Инструкции N 157н).

Регистры бухгалтерского учета

В соответствии с п. 11 Инструкции N 157н регистрами бухгалтерского учета признаются документы, служащие для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных (сводных) учетных документах, и отражения ее на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры составляются по формам, установленным органом, согласно законодательству РФ осуществляющим регулирование бухгалтерского учета. С 2011 г. формы регистров бухгалтерского учета, применяемые государственными (муниципальными) учреждениями, утверждены Приказом N 173н. Формирование регистров осуществляется на бумажных носителях в виде книг, журналов, карточек либо на машинных носителях - в виде электронного документа.

Ранее п. 3 Инструкции N 148н были установлены следующие регистры бухгалтерского учета:

• Журнал операций по счету "Касса";
• Журнал операций с безналичными денежными средствами;
• Журнал операций расчетов с подотчетными лицами;
• Журнал операций расчетов с поставщиками и подрядчиками;
• Журнал операций расчетов с дебиторами по доходам;
• Журнал операций расчетов по оплате труда;
• Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов;
• Журнал по прочим операциям;
• Главная книга.

Инструкцией N 157н к ним добавлен новый регистр - "Журнал по санкционированию". Кроме того, расширены правила составления и оформления регистров бухгалтерского учета.

Так, записи в регистры бухгалтерского учета (Журналы операций) вносятся по мере совершения операций и принятия к бухгалтерскому учету первичного (сводного) учетного документа, но не позднее следующего дня после получения первичного (сводного) учетного документа на основании отдельных документов или группы однородных документов. Первичные (сводные) учетные документы, сформированные на бумажном носителе и относящиеся к соответствующим Журналам операций, по истечении каждого отчетного периода (месяца, квартала, года) хронологически подбираются и сброшюровываются. По истечении месяца данные оборотов по счетам из соответствующих Журналов операций заносятся в Главную книгу, а при завершении текущего финансового года обороты по счетам в регистры бухгалтерского учета очередного финансового года не переходят (п. 11 Инструкции N 157н).

Правила хранения регистров бухгалтерского учета аналогичны правилам хранения первичных учетных документов. При этом стоит учитывать, что при хранении регистров бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений (п. 14 Инструкции N 157н). Порядок исправления ошибок в регистрах бухгалтерского учета, в отличие от ранее применяемого, не изменился. Теперь он приведен в п. 18 Инструкции N 157н.

Автоматизация бухгалтерского учета

Инструкцией N 157н дано расширенное толкование обеспечения автоматизации бухгалтерского учета. Так, согласно п. 19 данной Инструкции автоматизация бухгалтерского учета учреждения основывается на едином взаимосвязанном технологическом процессе обработки первичных (сводных) учетных документов и отражения операций по соответствующим счетам рабочего плана счетов при условии обеспечения полной сохранности первичных (сводных) учетных документов и регистров бухгалтерского учета. При комплексной автоматизации бухгалтерского учета информация об объектах учета формируется в базах данных используемого программного комплекса.

Формирование регистров бухгалтерского учета на бумажном носителе при комплексной автоматизации бухгалтерского учета (формирования машинограмм регистров бухгалтерского учета) осуществляется с периодичностью, установленной в рамках формирования учетной политики субъектом учета, но не реже периодичности, установленной для составления и представления субъектом учета бухгалтерской отчетности, формируемой на основании данных соответствующих регистров бухгалтерского учета. При этом допускаются некоторые отличия выходной формы регистра бухгалтерского учета от утвержденной формы такого регистра при условии, что выходная форма документа содержит обязательные реквизиты и показатели.

Инвентаризация

Инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств, как ранее предусматривалось п. 7 Инструкции N 148н, проводится учреждением в порядке, установленном нормативными правовыми актами, принятыми Минфином в соответствии с законодательством РФ. Напомним, что на сегодняшний день Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 утверждены Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Реализация Инструкции N 157н

Согласно п. 21 Инструкции N 157н на основе Единого плана счетов и положений данной Инструкции Минфин должен разработать и утвердить планы счетов бухгалтерского учета и Инструкции по их применению для ведения бухгалтерского учета учреждений в зависимости от принятого ими правового статуса. В целях реализации данного пункта Минфин в настоящее время разработал:

• План счетов бюджетного учета и Инструкцию по его применению (утверждены Приказом от 06.12.2010 N 162н), которые применяются казенными учреждениями, а также бюджетными учреждениями, в отношении которых федеральными органами исполнительной власти, субъектами РФ, органами местного самоуправления не принято решение о предоставлении им субсидии из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с п. 1 ст. 78.1 БК РФ. Стоит отметить, что при переходе на новый План счетов бюджетного учета указанным учреждениям необходимо учитывать Таблицу соответствия счетов Плана счетов бюджетного учета, утвержденного Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н, Плану счетов бюджетного учета, утвержденному Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н, доведенную Письмом Минфина России от 29.12.2010 N 02-06-07/5396;
• План счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкцию по его применению (утверждены Приказом от 16.12.2010 N 174н), которые применяются бюджетными учреждениями.

Л.Ларцева

Редактор журнала

"Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

В соответствии со статьями 165 и 264.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, № 31, ст. 3823; 2007, № 18, ст. 2117; № 45, ст. 5424; 2010, № 19, ст. 2291; 2013, № 19, ст. 2331; № 52, ст. 6983; 2014, № 43, ст. 5795; 2016, № 27, ст. 4278), статьями 21 и 23 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (Собрание законодательства Российской Федерации, 2011, № 50, ст. 7344; 2013, № 30, ст. 4084; № 44, ст. 5631), подпунктом 5.2.21(1) Положения о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. № 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, № 31, ст. 3258; 2012, № 44, ст. 6027), в целях регулирования бюджетного учета активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, бухгалтерского учета государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений и составления бюджетной отчетности, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений приказываю:

Регистрационный № 46517

б) государственные (муниципальные) учреждения отвечают по своим обязательствам в порядке, установленном Гражданским кодексом Российской Федерации. Собственники имущества казенных учреждений несут субсидиарную ответственность по обязательствам казенных учреждений в порядке, установленном Гражданским кодексом Российской Федерации и Бюджетным кодексом Российской Федерации . Собственники имущества государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений не отвечают по обязательствам указанных учреждений, если иное не предусмотрено федеральными законами. Государственные (муниципальные) учреждения не отвечают по обязательствам собственников имущества (учредителей) этих учреждений.

77. Допущение непрерывности деятельности означает, что субъект учета (субъект отчетности) будет продолжать свою деятельность, выполнять свои полномочия (функции) и обязательства не менее четырех лет начиная с года, за который была сформирована последняя бухгалтерская (финансовая) отчетность (далее - обозримое будущее) и у его собственника (учредителя) отсутствуют намерения и (или) необходимость ликвидировать субъект учета (субъект отчетности) или прекратить его деятельность в обозримом будущем.

При оценке соблюдения допущения непрерывности деятельности государственных (муниципальных) учреждений следует принимать во внимание планы и намерения собственников имущества (учредителей) в отношении продолжения или прекращения деятельности государственных (муниципальных) учреждений в обозримом будущем. Изменение подведомственности, учредителя или типа государственного (муниципального) учреждения не являются свидетельством несоблюдения допущения непрерывности деятельности.

78. Допущение временной определенности фактов хозяйственной жизни для целей подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности означает, что объекты бухгалтерского учета отражаются в бухгалтерской (финансовой) отчетности в том отчетном периоде, в котором имели место факты хозяйственной жизни, приведшие к возникновению и (или) изменению соответствующих активов, обязательств, доходов и расходов, иных объектов бухгалтерского учета вне зависимости от поступления или выбытия денежных средств в связи с этими фактами (операциями, событиями).

VIII. Основные требования к инвентаризации активов и обязательств

79. Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности проводится инвентаризация активов и обязательств.

При инвентаризации выявляется фактическое наличие активов и обязательств, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета.

80. Инвентаризация активов и обязательств проводится по основаниям, в сроки и в порядке, установленным субъектом учета в рамках формирования своей учетной политики, а также в случаях, когда проведение инвентаризации является обязательным.

81. Проведение инвентаризации обязательно:

при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи имущества;

в случае стихийного бедствия, пожара, аварии или других чрезвычайных ситуаций, в том числе вызванных экстремальными условиями;

при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

при передаче (возврате) комплекса объектов учета (имущественного комплекса) в аренду, управление, безвозмездное пользовании, хранение, а также при выкупе, продаже комплекса объектов учета (имущественного комплекса);

в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

82. Результаты инвентаризации отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности того периода, в котором была закончена инвентаризация.

Результаты инвентаризации, проведенной перед составлением годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности отражаются в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Результаты инвентаризации реорганизуемого (упраздняемого, ликвидируемого) субъекта учета отражаются в бухгалтерской (финансовой) отчетности, представляемой на дату его реорганизации, ликвидации учреждения, упразднения государственного органа (органа местного самоуправления).

_____________________________

* утверждена приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 марта 2011 г. № 33н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 22 апреля 2011 г., регистрационный номер 20558), с изменениями, внесенными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26 октября 2012 г. № 139н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 19 декабря 2012 г., регистрационный номер 26195); от 29 декабря 2014 г. № 172н (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 4 февраля 2015 г., регистрационный номер 35854); от 20 марта 2015 г. № 43н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 апреля 2015 г., регистрационный номер 36668), от 17 декабря 2015 г. № 199н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2016 г., регистрационный номер 40889), от 16 ноября 2016 г. № 209н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 15 декабря 2016 г., регистрационный номер 44741).

** Собрание законодательства Российской Федерации, 1994, № 32, ст. 3301; 2017, № 7, ст. 1031.

*** Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, № 31, ст. 3823; 2016, № 49, ст. 6852.

Обзор документа

Утвержден федеральный стандарт "Концептуальные основы бухучета и отчетности для организаций госсектора".

Стандарт устанавливает единые требования к ведению бухучета государственными (муниципальными) бюджетными и автономными учреждениями, бюджетного учета активов и обязательств государства, регионов и муниципалитетов, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, формированию информации об объектах бухучета, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) учреждений, бюджетной отчетности.

По степени обобщения информации отчетность подразделяется на индивидуальную и консолидированную.

Индивидуальная предназначена для представления ее в соответствии с законодательством в органы государственного (муниципального) финансового контроля, налоговые органы, финансовые органы, государственные (муниципальные) органы для целей управления учреждением и иных аналогичных целей.

Консолидированная формируется посредством обобщения и представления информации о финансовом положении и финансовом результате деятельности группы субъектов отчетности, определенной исходя из подведомственности (подконтрольности) субъектов отчетности, принадлежности субъектов отчетности к одному публично-правовому образованию, к группе публично-правовых образований.

По степени раскрытия информации отчетность подразделяется на отчетность общего и специального назначения.

Отчетность общего назначения формируется субъектом отчетности в целях представления пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые не обладают правом требовать представления отчетности, информации о деятельности субъектов отчетности.

Отчетность специального назначения формируется субъектом отчетности для пользователей, которые вправе требовать представления с учетом своих потребностей информации о деятельности субъектов отчетности, отличной от представляемой (раскрываемой) в составе бухгалтерской (финансовой) отчетности общего назначения.

необходимость упорядочивания расходования бюджетных средств;

отсутствие стимулов к оптимизации и повышению эффективности использование бюджетных средств, что обусловлено сметным финансированием;

слабая обеспеченность защиты социальных прав граждан.

Направления реформирования на современном этапе

переход от бюджетной сметы и доведения лимитов бюджетных обязательств к финансированию исполнения государственного (муниципального) задания в форме субсидии

полученные доходы учреждений не должны являться доходами бюджета и должны оставаться в их распоряжении (кроме казенных учреждений)

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в гму

Уровень регулирования и его характеристика	Нормативные документы	Органы, принимающие документы
Законодательный	Кодексы, Федеральные законы, Указы Президента РФ, прочие законодательные акты	Федеральное собрание, Президент РФ, Правительство РФ
Нормативный	Единый план счетов учета в ГМУ и Инструкции по применению	Министерство финансов РФ
Методический	Нормативные акты, методические указания и рекомендации	Министерство финансов РФ, федеральные органы исполнительной власти, прочие министерства и ведомства
Организационный	Учетная политика учреждения

Документы, устанавливающие международные требования к учету и отчетности в секторе государственного управления

1. Руководство по статистике государственных финансов (разработаны МВФ (изд. 2-е, 2001г))

2. МСФО для общегосударственного сектора (разработаны Международной федерацией бухгалтеров)

Бухгалтерский учет - упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Бюджетный учет – упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств РФ, субъектов РФ и муниципальных образований

Объекты учета в государственных (муниципальных) учреждениях

Активы (нефинансовые и финансовые)

Обязательства

Финансовый результат

Санкционирование расходов

Операции, приводящие к изменению активов и обязательств

Федеральный закон от 08.05.2010г. № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» является основной, определившей правовой статус государственных (муниципальных) учреждений (далее ГМУ) и принципы организации учета и отчетности в них.

ГМУ признаются учреждения, созданные ППО: Российской Федерацией, субъектами Российской Федерации и муниципальными образованиями.

Типами ГМУ являются:

Автономное учреждение (далее АУ) - это некоммерческая организация, созданная Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях осуществления предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий соответственно органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах.

Бюджетное учреждение (далее БУ) - это некоммерческая организация, созданная Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием для выполнения работ, оказания услуг в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий соответственно органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления в сферах науки, образования, здравоохранения, культуры, социальной защиты, занятости населения, физической культуры и спорта, а также в иных сферах. Однако, сферы деятельности БУ не ограничены, т.к. здесь названы только приоритетные сферы.

Казенное учреждение (далее КУ) -это государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы

Когда бухгалтер впервые сталкивается с бюджетным планом счетов, особенно, если ранее имел дело с коммерческим, его несколько шокируют отличия. И, действительно, они очень существенны. В этой статье хотелось бы поговорить об общих принципах и отличиях в ведении бухгалтерского учета в государственных учреждениях и коммерческих организациях.

В целом, регламент ведения учета базируются на общих принципах бухгалтерского учета (принцип двойной записи, принцип объективности, принцип периодичности и т.д.). Да и конечным итогом ведения бухгалтерского учета в любой организации является отражение реальных данных о деятельности, учет имущества и расчеты с поставщиками, подотчетными лицами и заказчиками. Но всё же, существенные отличия имеются. В первую очередь, хотелось бы сказать, что государственные и муниципальные учреждения являются некоммерческими организациями, а это значит, что получение прибыли не является основой учета и финансирование ведется централизовано. Централизованное финансирование и отчетность по израсходованным средствам – краеугольный камень бюджетного учета.

Первое, что бросится в глаза бухгалтеру из коммерческой сферы – это абсолютно иной план счетов. Последней редакцией в линейке программ для учета в государственных учреждениях компании 1С является «1С: Бухгалтерия государственного учреждения 8, редакция 2.0». В этой программе план счетов можно найти:

В свою очередь, последней редакцией в линейке программ для коммерческого учета является «1С: Бухгалтерия предприятия 8, редакция 3.0». В этой программе план счетов находится:

Первое отличие - все счета бюджетного учета имеют другие номера и названия. К примеру, номер счета «Основные средства» в плане счетов организации коммерческого характера – 01, в плане счетов государственных учреждения – 101.
Второе отличие – номер счета у коммерческого плана счетов имеет 2 разряда, в свою очередь план счетов бюджетного учета – 26 разрядов (в разряды встроены коды бюджетной классификации), структура счета представлена ниже:

Также хотелось бы отметить, что в бюджетном плане счетов забалансовые счета кодируются двумя разрядами, в коммерческом же – тремя разрядами.

Третье отличие – количество и состав разделов. В плане счетов государственных учреждений 5 разделов:
1. Нефинансовые активы;
2. Финансовые активы;
3. Обязательства;
4. Финансовый результат;
5. Санкционирование расходов.

В плане счетов коммерческих организаций 8 разделов:
1. Внеоборотные активы;
2. Производственные запасы;
3. Затраты на производство;
4. Готовая продукция и товары;
5. Денежные средства;
6. Расчеты;
7. Капитал;
8. Финансовые результаты.

И, как было указано выше, государственные учреждения, согласно определению из Гражданского кодекса Российской Федерации, являются некоммерческими организациями, поэтому в их плане счетов отсутствуют разделы, связанные с коммерческой деятельностью и получением прибыли.
Для лучшего понимания соответствия разделов приведу сравнительную таблицу. В данной таблице указано соответствие разделов в общем виде, но нужно помнить, что отдельные счета раздела могут соответствовать другим разделам, в разрез приведенной ниже схеме:

Отсутствие раздела «Капитал» в плане счетов у бюджетников объясняется отсутствием капитала в государственных учреждениях, а отсутствие раздела «Санкционирование» в коммерции объяснимо отсутствием финансирования от органов вышестоящей власти.

Отмечу, что если государственное учреждение всё же имеет признаки коммерческого и получает в одном из видов своей деятельности прибыль, а также для учета специфических операций, по согласованию с Минфином возможен ввод новых синтетических счетов с необходимой аналитикой.

В заключении хотелось бы сказать, что государственное учреждение в своем учете регистрирует меньше операций, чем коммерческие организации. Но, наверное, основной сложностью является то, что денежные средства в учреждении выделяются под определенную конкретную цель и во временной отрезок, все расходы контролируются не только законодательно, но и вышестоящими органами. Также бюджетный учет регулируется отдельными законодательными актами, которые являются основой ведения учета.

Индекс УДК 33

Дата публикации: 26.03.2017

Особенности организации бухгалтерского учета в государственных (муниципальных) учреждениях

Features of the organization of accounting in the public (municipal) institutions

Акашева Валентина Вячеславовна, Евдокимова Наталья Владимировна
1. НИ МГУ им. Н. П. Огарева, г. Саранск
2. НИ МГУ им. Н. П. Огарева, г. Саранск
Akasheva Valentina Vyacheslavovna, Evdokimova Natalya Vladimirovna
1. National Research Mordovia State University, Saransk
2. National Research Mordovia State University, Saransk

Аннотация: В данной статье рассмотрены особенности организации и ведения бухгалтерского учета в государственных (муниципальных) учреждениях. Изучены основные нормативные документы Российской Федерации. Выявлена основные отличительные особенности бюджетного учета. Рассмотрены особенности формирования и представления бюджетной отчетности. Поставлена проблема недостаточной информированности кадров в области бюджетного учета.

Abstract: In this article features of the organization and conducting accounting in the public (municipal) institutions are considered. The main normative documents of the Russian Federation are studied. It is revealed the main distinctive features of the budgetary account. Features of formation and submission of the budgetary reporting are considered. The problem of insufficient knowledge of shots in the field of the budgetary account is put.

Ключевые слова: государственные (муниципальные) учреждения, бухгалтерский учет, бюджетный учет, бюджетная классификация, бюджетная отчетность

Keywords: public (municipal) institutions, accounting, budgetary account, budgetary classification, budgetary reporting

Согласно Федеральному закону от 12. 01. 1996 № 7 – ФЗ «О некоммерческих организациях» государственными (муниципальными) учреждениями признаются учреждения, созданные Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации и муниципальным образованием.

Основной и главною целью создания и деятельности всех государственных (муниципальных) учреждений является реализация государственной политики, а именно удовлетворение и защита общественных интересов.

Эффективное функционирование любой организации, а в данном случае государственного (муниципального) учреждения, зависит от эффективности организации и осуществления бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет в государственных (муниципальных) учреждениях осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 06. 12. 2011 № 402 – ФЗ «О бухгалтерском учете». Данный закон устанавливает единые основы организации и осуществления бухгалтерского учета (хранение документов), а также требования к формированию и предоставлению бухгалтерской (финансовой) отчетности. Бухгалтерский учет государственного (муниципального) учреждения (далее бюджетный учет) является составной частью российской системы бухгалтерского учета, но, тем не менее существуют значимые различия организации и осуществления бухгалтерского учета в коммерческих организациях и государственных (муниципальных) учреждениях. Это объясняется тем, что деятельность последних имеет узкую направленность своей деятельности и регулируется специальным бюджетным законодательством, а именно Бюджетным кодекс Российской Федерации.

Большое количество специалистов, которые первый раз приходят устраиваться на работу в экономические структуры государственных (муниципальных) учреждений, обладают низким уровнем наличия теоритических знаний и практической подготовки в области бюджетного учета. Они вынуждены осваивать его специфику собственными силами. А регулярно изменяющее бюджетное законодательство приводит к еще дополнительным трудностям, что, как следствие, является недостаточной теоретической информированностью работников в сфере бюджетного учета. Исходя из этого, цель данной статьи - это исследование нормативной базы, которая осуществляет регулирование бюджетного учета в государственных (муниципальных) учреждениях, и выявление основных отличительных особенностей данного учета от традиционного.

Обязанность по организации осуществления и хранения документов бюджетного учета возлагается на руководителя соответствующего экономического субъекта. При этом он обязан возложить обязанности по осуществлению и хранению документов бюджетного учета на главного бухгалтера (бухгалтера) или иное должностное лицо.

Одной из главных отличительных особенностей бюджетного учета от бухгалтерского является его сложная структура.

Бюджетный учет осуществляется на основе Единого плана счетов и Инструкции по его применению, утверждённого Приказом Минфина России от 01. 12. 2010 №157 н. Основной отличительной особенностью между Планом счетов, используемого коммерческими организациями, и Планом счетов, применяемого государственными (муниципальными) учреждениями является объединение счетов в основные разделы по экономическому содержанию. Они отражают основные объекты учета: финансовые и нефинансовые активы, обязательства, финансовый результат и операции санкционирования. Весь перечень счетов бюджетного учета, в зависимости от выполняемой ими роли, можно условно разделить на балансируемые и небалансируемые. Также согласно данному регулирующему документу бюджетный учет осуществляется методом начисления, т.е. все хозяйственные операции отражаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от момента оплаты.

Важной отличительной особенностью бюджетного учета от бухгалтерского является осуществление его в соответствии с разработанной бюджетной классификацией. Бюджетная классификация — это группировка доходов, расходов и источников финансирования бюджета бюджетной системы Российской Федерации, которая регулируется Приказом Минфина России от 01. 07. 2013 № 65 н. Бюджетная классификация и План счетов бюджетного учета являются неделимой основой бюджетного учета. Счета бюджетного учета лежат в основе формирования синтетического учета, а бюджетная классификация формирует аналитический учет.

Завершающим этапом учетного процесса является формирование бухгалтерской (финансовой) отчётности для заинтересованных пользователей. Состав же бюджетной отчётности значительно шире традиционной. Бюджетная отчетность представляет собой отчет об исполнении бюджета, баланс исполнения бюджета, отчет о финансовых результатах, отчет о движении денежных средств и пояснительную записку. Также существуют и другие отчеты, которые обязательны к формированию. Полный состав бюджетной отчетности, порядок её формирования и представления установлен Приказом Минфина РФ от 28. 12. 2010 № 191 н.

Консолидированная бюджетная отчетность представляет собой свод бюджетов всех уровней бюджетной системы на соответствующей территории и ее формирование предполагает сложный многоуровневый процесс.

В бюджетном учете, так же, как и в бухгалтерском, различают такие понятия как отчетный год – это период с 1 января по 31 декабря, и промежуточные отчетные периоды – это месяц и квартал.

В бюджетное законодательство регулярно вносятся различные изменения и дополнения, связанные с организацией бюджетного учета и формированием бюджетной отчетности, что, как отмечалось ранее, значительно усугубляет проблему при устройстве на работу в экономические структуры государственных (муниципальных) учреждений. Это является следствием отсутствием необходимых теоритических знаний, практических навыков и наличия высокой информированности работников при организации, осуществления бюджетного учета и формирования, представления бюджетной отчетности. Чтобы устранить данную проблему бухгалтеру как сфере бухгалтерского учета, так и бюджетного, необходимо своевременно быть в курсе всех нововведений.

Изменения 2017 года коснулись как бюджетного учета и бюджетной отчетности, так и бюджетной классификации. Некоторые изменения и дополнения следует уже учитывать при формировании годовой бюджетной отчетности за 2016 год.

В 2017 году произошли следующие изменения:

1. Изменен порядок исправления ошибок в бюджетной отчетности, а именно теперь возможно исправление ошибок последним днем отчетного периода после предоставления данной отчетности, но только по решению учредителя и до утверждения отчетности;
2. Осуществлена организация электронного документооборота, а именно Бухгалтерскую справку (форма 0504833) теперь необходимо оформлять при передаче в бухгалтерию электронных первичных документов и при отсутствии возможности проставить отметку о принятии документа к учету в случае централизации учетных процессов;
3. Уточнен порядок осуществления ряда бухгалтерских процедур;
4. Предусмотрены новые корреспонденции для отражения в учетных регистрах ряда важных фактов хозяйственной жизни;
5. Введены новые счета, а именно балансовый счет 0 210 13 000 «Расчеты по НДС по авансам, выплаченным» и забалансовый счет 42 «Бюджетные инвестиции, реализуемые организациями»;
6. Конкретизировался список расходов 100 «Расходы на выплаты персоналу …» и 853 «Уплата иных платежей».

Из всего вышесказанного можно сделать вывод о том, что бюджетный учет в отличие от традиционного бухгалтерского имеет наиболее сложную структуру. Требует значительной конкретизации целей и задач бюджетного учета, а также повышенного контроля исполнения утверждённого бюджета, что в итоге позволяет достичь поставленных государством целей. Необходима высокая информированность работников финансовых структур государственных (муниципальных) учреждений для эффективной организации, осуществления бюджетного учета, а также формирования и своевременного предоставления бюджетной отчетности заинтересованным пользователям.

Библиографический список

1. Акашева В. В., Горсткина Н. Н., Кудряшова М. Ю. Реформирование бюджетного учета // Вестник Поволжского государственного университета сервиса. - Серия: Экономика. - 2015. - № 2 (40). - С. 16-19
2. Акашева В. В., Левушкина Н. В. Нормативно-правовое регулирование и оценка новых систем оплаты труда в бюджетных учреждениях // Молодой ученый. - 2013. - № 10. - С. 330 - 333.
3. Акашева В. В., Мамонова Д. В. Особенности системы налогообложения бюджетных организаций и пути ее совершенствования // Вестник Поволжского государственного университета сервиса. - Серия: Экономика. - 2013. - № 6 (32). - С. 129 - 133.
4. Малова Ю. В., Акашева В. В. Применение МСФО в отчетности бюджетных учреждений // Актуальные проблемы гуманитарных и естественных наук. - 2014. - № 1 - 1. - С. 170 - 172.
5. Мединская А. А. Особенности организации бухгалтерского учета в государственных (муниципальных) учреждениях // Молодой ученый. - 2016. - №13. - С. 461 – 465
6. Вахрушина М. А., Бизина А. С., Сибилева А. А., Соколов А. А. Бюджетный учет и отчетность. - М.: Вузовский учебник: НИЦ Инфра -М, 2013. - 282 с.